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出口退稅的籌劃原理與方法

　　對出口企業，尤其是出口額較大的企業而言，如何通過適當籌劃，充分利用出口退稅政策的積極作用，是一個應認真對待的問題。而出口退稅政策也為納稅人的稅收籌劃，提供了一定的空間。本文將結合財政部和稅務總局不久前下發的《關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》（財稅[2012]39號）和《出口貨物勞務增值稅和消費稅管理辦法》（國家稅務總局公告2012年第24號）的有關規定，分析幾個可以考慮的出口退稅籌劃方法。

出口時間的選擇
早出口還是晚出口

　　在出口退稅率調整時，納稅人往往面臨如何選擇出口時間的問題，是盡量早出口還是盡量晚出口。
　　國家經常根據財政承受能力，出口形勢的變化，產業政策調整的需要，對某些出口貨物的退稅率進行調整。退稅率的調整實際是有規律可循的。就財政承受能力而言，一般是財政壓力較大的時候，調低出口退稅率，財政收入較好的時候，調高退稅率；就出口形勢而言，一般是出口形勢較好的時候，容易調低退稅率，出口比較困難時，容易調高退稅率；就產業政策而言，一般鼓勵發展產業出口的貨物，退稅率相對較高，限制發展產業出口的貨物，退稅率較低，甚至取消退稅。
　　那么，在退稅率調整時，出口企業如何趨利避害呢？關鍵看退稅率是調高還是調低。調整退稅率的執行時間，一般以報關單日期、發票日期為準。因此，如果退稅率調低，則應盡量早報關，早出口，在低退稅率執行之前，拿到出口報關單，或開具有關發票。如果退稅率調高，則應盡量遲報關，遲開有關發票，爭取使出口貨物適用較高的退稅率。

委托方式的選擇
料件作價還是不作價

　　外貿企業出口委托加工修理修配貨物，有兩種委托方式：一種方式是外貿企業給受托方提供原材料、零部件，另外支付加工費；另外一種方式是將原材料和零部件銷售給受托方，在支付加工費時，加工費中包含原材料和零部件的費用。由于財稅[2012]39號文件規定，外貿企業出口委托加工修理修配貨物增值稅退（免）稅的計稅依據，是加工修理修配費用增值稅專用發票注明的金額，所以，如果外貿企業不把原材料和零部件銷售給受托企業，則原材料和零部件的進項稅是無法享受退稅政策的。39號文件實際給出了籌劃的方案：即：外貿企業應將加工修理修配使用的原材料作價銷售給受托加工修理修配的生產企業，受托加工修理修配的生產企業應將原材料成本并入加工修理修配費用開具發票。

出口模式的選擇
直接出口還是間接出口

　　如果生產企業出口貨物的退稅率低于征稅稅率，則出口企業應考慮通過設立一外貿企業的方式出口自產貨物，而不是自己直接出口。
　　根據39號公告，生產企業自營或委托出口貨物，適用免抵退稅方法，計稅依據是出口貨物勞務的實際離岸價。外貿企業出口貨物，適用免退稅辦法，計稅依據是購進出口貨物的增值稅專用發票注明的金額或海關進口增值稅專用繳款書注明的完稅價格。由于生產企業和外貿企業出口貨物的計稅依據不同，如果出口貨物的退稅率低于征稅稅率，則生產企業如設立一外貿企業，將自己直接出口改為通過外貿企業出口，可以適當降低自己的稅負。下面舉例說明。

例題：

　　甲公司為一生產企業，出口貨物適用增值稅稅率為17%，退稅率為13%。3月份進項稅為12萬元，內銷貨物40萬元，銷項稅為6.8萬元，出口80萬元。
　　不得免征和抵扣稅額=80*（17%-13%）=3.2萬
　　應納稅額=6.8 -（12-3.2）=6.8-8.8= -2萬
　　當期免抵退稅額=80*13%=10.4萬
　　當期應退稅額=2萬
　　當期免抵稅額=10.4-2=8.4萬
　　籌劃方案：
　　甲公司設一外貿乙公司，將產品以60萬的價格銷售給乙公司，由乙公司以80萬元出口。出口貨物適用增值稅稅率為17%，退稅率為13%。這樣甲公司3月份進項稅為12萬元，內銷貨物100萬元，銷項稅為17萬元。
　　甲公司應納增值稅=17-12=5萬
　　乙公司應退稅=60*13%=7.8 萬
　　甲公司與乙公司征稅與退稅的差額是2.8萬（7.8-5）
　　與甲公司自己直接出口相比，多得0.8萬（2.8-2）
　　多出來的0.8萬是怎么來的？
　　因為退稅率低于征稅稅率，生產企業是按照離岸價和征退稅率的差計算不得免征和抵扣稅額，而外貿企業是按購進價格計算應退稅額，其不退稅的部分，是按照購進價和征退稅率的差計算，而不是按照離岸價計算。生產企業通過外貿企業出口，與自己直接出口相比，計算不得免征和抵扣稅額的基數，少了個外貿企業的進銷差價。在本例中，就是20萬，其與征退稅率差的乘積就是被少征的稅款0.8萬。
　　四、加工貿易方式的選擇 ---來料還是進料
　　加工貿易有兩種方式：進料加工和來料加工。兩種加工方式的退稅方式是不同的，來料加工適用免稅不退稅政策，而進料加工，則適用免抵退稅政策。納稅人應選用哪種方式？
　　如果出口貨物的退稅率等于征稅率，則無疑進料加工優于來料加工。
　　如果出口貨物的退稅率低于征稅率，到底選用哪種方式，需要計算。影響因素包括：征退稅率差額的大小、國內采購料件的多少、增值幅度的高低。征退稅率差額越大，國內采購料件越少，增值幅度越高，進料加工稅負可能越重。納稅人可根據計算結果，選擇有利于自己的加工貿易方式，通過某種安排，可以實現加工貿易方式的轉換。
　　假定境外A公司委托境內B公司從事加工貿易，如何將來料加工變成進料加工？可以考慮的方式是：
　　B公司在境外設一C公司，A 公司將料件銷售給C，C再銷售給B公司，B公司開展進料加工，然后再銷售給A公司
　　如果境外A公司將料件銷售給境內B公司，B公司開展進料加工，然后銷售給境外的D公司，如何變成來料加工？可以考慮的做法是：
　　B公司在境外設立C公司，C公司自A公司購買料件，然后委托B公司加工，加工成成品后，C公司收回成品然后再銷售給D公司。
　　總之，出口企業可以根據自己的實際情況及出口退稅的有關政策，適當進行稅收籌劃，以最大限度地發揮出口退稅政策的積極作用。

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